施工企业会计核算办法解读
为了统一规范施工企业的会计核算，根据《中华人民共和国会计法》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计制度》和国家有关法律、法规，并结合施工企业的实际情况，特制定《施工企业会计核算办法》(以下简称“办法”)。下面是对《施工企业会计核算办法》的解读：
一、施工企业会计补充会计科目的设置
施工企业需要在《企业会计制度》的基础上增设了“周转材料”、“临时设施”、“临时设施摊销”、“临时设施清理”、“工程结算”、“工程施工”和“机械作业”科目。
根据《企业会计制度》规定，施工企业确认的工程合同收入和工程合同费用分别通过“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算，新办法对其核算内容进行了补充。工程施工合同预计损失准备通过在“存货跌价准备”科目下增设“合同预计损失准备”明细科目核算。
工企业可以根据需要自行设置“拨付所属资金”、“上级拨入资金”和“内部往来”等科目。
二、周转材料的核算
周转材料是指施工企业在施工过程中能够多次使用，并可基本保持原来的形态而逐渐转移其价值的材料，主要包括钢模板、木模板、脚手架和其他周转材料等。
施工企业应该增设“周转材料”会计科目来核算施工企业库存和在用的各种周转材料的实际成本或计划成本。下设“在库周转材料”、“在用周转材料”和“周转材料摊销”三个明细科目，并按周转材料的种类设置明细账，进行明细核算。本科目期末借方余额，反映施工企业在库周转材料的实际成本或计划成本，以及在用周转材料的摊余价值。采用一次转销法的，可以不设置以上三个明细科目。自制、委托外单位加工完成并已验收入库的周转材料、施工企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的周转材料、非货币性交易取得的周转材料等，以及周转材料的清查盘点，比照“原材料”科目的相关规定进行账务处理。
施工企业应当根据具体情况对周转材料采用一次转销、分期摊销、分次摊销或者定额摊销的方法。一次转销法，一般应限于易腐、易糟的周转材料，于领用时一次计入成本、费用。分期摊销法，根据周转材料的预计使用期限分期摊入成本、费用。分次摊销法，根据周转材料的预计使用次数摊入成本、费用。定额摊销法。根据实际完成的实物工作量和预算定额规定的周转材料消耗定额，计算确认本期摊入成本、费用的金额。
采用一次转销法的，领用时，将其全部价值计入有关的成本、费用，
借：工程施工等(全部价值)
贷：周转材料 (全部价值)
采用其他摊销法的，领用时，
借：周转材料—在用周转材料(全部价值)
贷：周转材料-在库周转材料(全部价值)
摊销时，
借：工程施工等 (摊销额)
贷：周转材料-周转材料摊销(摊销额)
退库时，
借：周转材料-在库周转材料(全部价值)
贷：周转材料-在用周转材料(全部价值)
周转材料报废时，应分别以下情况进行账务处理：
采用一次转销法的，将报废周转材料的残料价值作为当月周转材料转销额的减少，冲减有关成本、费用，
借：原材料等
贷：工程施工等
采用其他摊销法的，将补提摊销额
借：工程施工等
贷：周转材料-周转材料摊销
将报废周转材料的残料价值作为当月周转材料摊销额的减少，冲减有关成本、费用，
借：原材料等
贷：工程施工等
同时，将已提摊销额，
借：周转材料-周转材料摊销
贷：周转材料-在用周转材料
采用计划成本核算的施工企业，月度终了，应结转当月领用周转材料应分摊的成本差异，通过“材料成本差异”科目，记入有关成本、费用科目。在用周转材料，以及使用部门退回仓库的周转材料，应当加强实物管理，并在备查簿上进行登记。
在新办法中，周转材料是作为存货核算的，因此可以提取相应的存货跌价准备。
三、合同预计损失准备的计提
合同预计损失准备本质上属于存货跌价准备的一种，施工企业应该在“存货跌价准备”科目下设置“合同预计损失准备”明细科目，核算工程施工合同计提的损失准备。“存货跌价准备——合同预计损失准备”科目应按施工合同设置明细账，进行明细核算。“存货跌价准备——合同预计损失准备”科目期末贷方余额，反映尚未完工工程施工合同已计提的损失准备。
如果合同预计总成本将超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用，
借：管理费用
贷：存货跌价准备—合同预计损失准备
合同完工确认工程合同收入、费用时，应转销合同预计损失准备，
借：主营业务成本(确认的工程合同费用)
贷：主营业务收入(确认的工程合同收入科目)
借或贷：工程施工—合同毛利(差额)
同时，按相关工程施工合同预计损失准备，
借：存货跌价准备—合同预计损失准备
贷：管理费用
四、临时设施的核算
1、“临时设施”补充会计科目的说明
本科目核算施工企业为保证施工和管理的正常进行而购建的各种临时设施的实际成本。本科目应按临时设施种类和使用部门设置明细账，进行明细核算。本科目期末借方余额，反映施工企业期末临时设施的账面原价。可以比照“固定资产”科目的核算对本科目进行理解。
施工企业购置临时设施发生的各项支出，
借：临时设施
贷：银行存款等
需要通过建筑安装才能完成的临时设施，发生的各有关费用，先通过“在建工程”科目核算，工程达到预定可使用状态时，再从“在建工程”科目转入“临时设施”科目。
2、“临时设施摊销”备抵科目的说明
本科目核算施工企业各种临时设施的`累计摊销额。施工企业的各种临时设施应当在工程建设期间内按月进行摊销，摊销方法可以采用工作量法，也可以采用工期法。当月增加的临时设施，当月不摊销，从下月起开始摊销;当月减少的临时设施，当月继续摊销，从下月起停止摊销。摊销时，按摊销额，借记“工程施工”等科目，贷记本科目。本科目只进行总分类核算，不进行明细分类核算。需要查明某项临时设施的累计摊销额，可以根据临时设施卡片上所记载的该项临时设施的原价、摊销率和实际使用年限等资料进行计算。本科目期末贷方余额，反映施工企业临时设施累计摊销额。可以比照“累计折旧”科目的核算对本科目进行理解。
3、“临时设施清理”科目的设置
本科目核算施工企业因出售、拆除、报废和毁损等原因转入清理的临时设施价值及其在清理过程中所发生的清理费用和清理收入等。本科目期末余额，反映尚未清理完毕临时设施的价值以及清理净收入(清理收入减去清理费用)。本科目应按被清理的临时设施名称设置明细账，进行明细核算。可以比照“固定资产清理”科目的核算对本科目进行理解。
出售、拆除、报废和毁损不需用或者不能继续使用的临时设施，
借：临时设施清理(临时设施账面价值)
临时设施摊销(已提摊销额)
贷：临时设施(账面原价)
取得的变价收入和收回的残料价值，
借：银行存款、原材料等
贷：临时设施清理
发生的清理费用，
借：临时设施清理
贷：银行存款等
临时设施清理后，如为清理净损失，借记“营业外支出”科目，贷记本科目;如为清理净收益，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。
新办法没有明确要求对临时设施计提预计发生的减值准备，笔者认为可以提取。
五、“工程结算”和“工程施工”补充科目的运用
施工企业根据工程施工合同的完工进度向业主开出工程价款结算单办理结算的价款应该设置“工程结算”科目进行核算。本科目应按工程施工合同设置明细账，进行明细核算。本科目期末贷方余额，反映尚未完工工程已开出工程价款结算单办理结算的价款。
向业主开出工程价款结算单办理结算时，
借：应收账款(按结算单所列金额)
贷：工程结算(按结算单所列金额)
工程施工合同完工后，将本科目余额与相关工程施工合同的“工程施工”科目对冲，借记本科目，贷记“工程施工”科目。
施工企业实际发生的工程施工合同成本和合同毛利设置“工程施工”科目进行核算。本科目应设置“合同成本”与“合同毛利”两个明细科目。本科目期末借方余额，反映尚未完工工程施工合同成本和合同毛利。
1、合同成本。本科目核算各项工程施工合同发生的实际成本，一般包括施工企业在施工过程中发生的人工费、材料费、机械使用费、其他直接费、间接费用等。该科目应按成本核算对象和成本项目进行归集。成本项目一般包括人工费、材料费、机械使用费、其他直接费和间接费用。其他直接费包括有关的设计和技术援助费用、施工现场材料的二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费用、场地清理费用、临时设施摊销费用、水电费等。间接费用是企业下属各施工单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用，包括施工、生产单位管理人员工资、奖金、职工福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。其中，属于人工费、材料费、机械使用费和其他直接费等直接成本费用，直接计入有关工程成本，间接费用可先在本科目(合同成本)下设置“间接费用”明细科目进行核算，月份终了，再按一定分配标准，分配计入有关工程成本。
2、合同毛利。本科目核算各项工程施工合同确认的合同毛利。
施工企业进行施工发生的各项费用，
借：工程施工-合同成本
贷：应付工资、原材料等
按规定确认工程合同收入、费用时，借记“主营业务成本”科目，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记本科目(合同毛利)科目。
六、机械作业的核算
施工企业及其内部独立核算的施工单位、机械站和运输队使用自有施工机械和运输设备进行机械作业(包括机械化施工和运输作业等)所发生的各项费用，通过“机械作业”科目核算。施工企业及其内部独立核算的施工单位，从外单位或本企业其他内部独立核算的机械站租入施工机械，按照规定的台班费定额支付的机械租赁费，直接记入“工程施工”科目，不通过“机械作业”科目核算。本科目应设置“承包工程”和“机械作业”两个明细科目，并按施工机械或运输设备的种类等成本核算对象设置明细账，按规定的成本项目分设专栏，进行明细核算。施工企业内部独立核算的机械施工、运输单位使用自有施工机械或运输设备进行机械作业所发生的各项费用，应按成本核算对象和成本项目进行归集。成本核算对象一般应以施工机械和运输设备的种类确定。成本项目一般分为：人工费、燃料及动力费、折旧及修理费、其他直接费、间接费用(为组织和管理机械作业生产所发生的费用)。本科目在月份终了时，一般应无余额。
发生的机械作业支出，
借：机械作业
贷：原材料、应付工资、累计折旧等
月份终了，分别以下情况进行分配和结转：
(1)施工企业及其内部独立核算的施工单位、机械站和运输队为本单位承包的工程进行机械化施工和运输作业的成本，应转入承包工程的成本，
借：工程施工
贷：机械作业
(2)对外单位、本企业其他内部独立核算单位以及专项工程等提供机械作业(包括运输设备)的成本，
借：其他业务支出等
贷：机械作业
七、主营业务收入和主营业务成本核算的延伸
施工企业的工程合同收入和工程合同费用分别通过“主营业务收入”和“主营业务成本”这一对科目进行核算。这两个科目应按施工合同设置明细账，进行明细核算。期末，应将这两个科目的余额转入“本年利润”科目，结转后这两个科目应无余额。
如果工程施工合同的结果能够可靠地估计，企业应当根据完工百分比法在资产负债表日确认工程合同收入和工程合同费用。如果工程施工合同的结果不能够可靠地估计，应当区别情况处理：若合同成本能够收回的，工程合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为工程合同费用;若合同成本不能够收回的，不能收回的金额应当在发生时立即作为工程合同费用，不确认收入。
按规定确认工程合同收入和工程合同费用时，按当期确认的工程合同费用，借记“主营业务成本”科目，按当期确认的工程合同收入，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记“工程施工一合同毛利”科目。
合同完工确认工程合同收入、费用时，
借：主营业务成本
(累计实际发生的合同成本减去以前会计年度累计已确认的工程合同费用后的余额)
贷：主营业务收入
(实际合同总收入减去以前会计年度累计已确认的工程合同收入后的余额)
借记或贷记“工程施工——合同毛利” (差额)
同时，按相关工程施工合同已计提的预计损失准备
借：存货跌价准备—合同预计损失准备
贷：管理费用
八、“拨付所属资金”、“上级拨入资金”和“内部往来”等科目
(一)关于“内部往来”科目
1、本科目核算企业与所属内部独立核算单位之间，或各内部独立核算单位之间，由于工程价款结算，产品、作业和材料销售、提供劳务等业务所发生的各种应收、应付、暂收、暂付往来款项。各内部独立核算单位之间的往来款项，可以通过企业(公司，下同)集中核算，以便掌握所属内部单位之间的结算情况，也可以由各内部单位直接结算，月终通过企业集中对帐，以简化核算手续。
2、下列各项结算业务不在本科目核算：(1)企业与内部独立核算单位之间有关生产周转资金的下拨、上交，在“拨付所属资金”和“上级拨入资金”科目核算。(2)企业拨给非独立核算的内部单位的周转金，应在“备用金”科目核算。
3、本科目的借方核算企业与所属内部独立核算单位及各内部独立核算单位之间发生的各种应收、暂付和转销的应付、暂收的款项，贷方核算企业与所属内部独立核算单位及各内部独立核算单位之间应付、暂收和转销的应收、暂付款项。本科目的期末余额应与所属内部独立核算单位各明细科目的借方余额合计与贷方余额合计的差额相等。各明细科目的期末借方余额合计反映应收内部单位的款项，贷方余额合计反映应付内部单位的款项。
4、本科目应按各内部单位的户名设置明细帐进行明细核算。企业与所属单位之间、所属单位与所属单位之间对本科目的记录应相互一致。
5、为了确保往来单位之间往来款项的记录相一致，应使用“内部往来记帐通知单”(格式、内容由企业自行规定)，由经济业务发生单位填制，送交对方及时记帐，并由对方核对后，及时将副联退回。每月终了，由规定的一方根据明细帐记录抄列内部往来清单，送交对方核对帐目;对方应及时核对并将一份清单签回发出单位。如有未达帐项或由于差错等原因不能核对相符的，应在签回的清单上详细注明。发出单位对于对方指出的差错项目应及时查明并作调整分录。
(二)关于“拨付所属资金”科目
1、本科目核算企业拨付所属内部独立核算但不独立纳税单位用于生产和经营的资金。企业与所属内部独立核算单位之间因购销和其他业务而发生的债权债务和收付款项等，应在“内部往来”科目核算，不在本科目和“上级拨入资金”科目核算。
2、企业拨出的固定资产，按帐面净值入帐;拨出的流动资产，按帐面实际拨出数入帐。
3、本科目的核算内容，应与所属单位使用的“上级拨入资金”科目的核算内容相一致。
4、本科目的借方核算拨付给内部独立核算单位的资金，贷方核算从所属内部独立核算单位收回的资金，期末借方余额反映企业拨付给所属内部独立核算单位的资金的期末数额。
5、本科目应按内部独立核算单位的户名设置明细帐，进行明细核算。
(三)关于“上级拨入资金”科目
1、本科目核算企业所属内部独立核算单位收到上级企业拨给的用于生产经营使用的资金。所属内部独立核算单位与上级企业之间因购销和其他业务而发生的债权债务和收付款项等，应在“内部往来”科目核算，不在本科目核算。
2、收到上级企业拨入的固定资产，应按其净值入帐;拨入的流动资产，按其实际拨入数入帐。
3、本科目借方核算上级企业从本单位收回的拨入资金，贷方核算上级企业实际拨入的资金，期末贷方余额反映上级企业拨入资金期末数额。
4、本科目的记录应与上级企业的“拨付所属资金”科目的有关记录相互一致。
九、施工企业补充报表项目及编制说明
1、对资产负债表“存货”项目的补充
首先，“周转材料”科目余额应列入资产负债表中的“存货”项目，并在会计报表附注中说明周转材料的摊销方法。其次，在资产负债表中的“存货”项目下，增加“其中：已完工尚未结算款”项目，反映施工企业在建施工合同已完工部分但尚未办理结算的价款。本项目根据有关在建施工合同的“工程施工”科目余额减“工程结算”科目余额后的差额填列。并在会计报表附注中披露下列信息：在建施工合同累计已发生的成本、累计已确认的毛利以及累计已结算的价款。
2、临时设施的报表披露
在资产负债表的“其他长期资产”项目下，增设“其中：临时设施”项目，反映临时设施的摊余价值、尚未清理完毕临时设施的价值以及清理净收入。本项目根据“临时设施”和“临时设施清理”科目余额之和减“临时设施摊销”科目余额后的金额填列。在会计报表附注中说明临时设施的摊销方法、临时设施的原价、累计摊销额以及清理情况。虽然我们前面要求比照固定资产相应科目去理解临时设施，但是不等于新办法就认可临时设施属于固定资产，从新办法的规定来看，新办法是将临时设施作为其他长期资产项目来看待，而且是按照账面价值进行列示。
3、“预收账款”项目的补充
在资产负债表中的“预收账款”项目下，增加“其中：已结算尚未完工工程”项目，反映施工企业在建施工合同未完工部分已办理了结算的价款。本项目根据有关在建施工合同的“工程结算”科目余额减“工程施工”科目余额后的差额填列。在会计报表附注中披露下列信息：在建施工合同已结算的价款、累计已发生的成本和累计已确认的毛利。财政部有关《企业会计准则-建造合同》的指南和解答只要求在流动负债项目中列示，新办法可以说进一步明确了具体规定。
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