营改增实施过程中的问题及对策探析
摘要：2012年以后，为了规范税收征管，降低企业税负，国家逐步对现代服务业实施营改增政策，由上海开始试点，逐渐将推行范围扩大至全国。虽然总体取得了很大成功，但某些具体行业也存在很多问题，如进项不足，税负增加，导致企业抵触情绪较大。为了让改革顺利进行，国家拿出财政补贴，补足企业增加的税负，增加了管理的难度和复杂程度。本文主要针对在实施营改增过程中部分行业反映较多的、突出的问题，探析可操作的具体解决方案。
关键词：“营改增” 解决方案 问题
2012年1月1日上海实施“营改增”政策开始，到现在已经有近四年时间。在这期间，各地不断有实施新政后，给企业减轻税负的新闻报道报出，说明该政策对各行业和企业的发展是起促进作用的。但是，从各中小企业主和财务人员的反馈来看，很大一部分企业和个人又认为“营改增”政策实施过程中有很多的问题，导致企业增加了管理成本和税收负担，从而对该政策实施有抵触情绪，给新政的实施进度带来了一些影响。如何解决这些问题，让企业税负减轻，税制完善，是各经济学者都在探讨的重点，本文主要从人工成本和建造成本两个方面提出了一些解决措施的构想。
一、“营改增”实施中遇到的问题
从以往已实施“营改增”政策的纳税人反馈的信息综合分析，“营改增”政策在实施过程中遇到的问题主要有以下几个方面：
1、进项抵扣不足，税负加大
由于一般纳税人采取的是差额缴税的计算方式，通常在企业营业额一定的情况下，销项税额就是既定数额，所以进项抵扣金额的多少决定了企业的税负的高低。纳税人进项抵扣不足可以分为两种情况：一种是按现行制度，没有可以抵扣的进项或者进项相当少，如以创意设计为主的文化创意服务企业，主要成本是人工;另一种是企业无法从采购的供应商处取得专用发票，或者供应商无法提供专用发票，如物流企业长途汽车的油费、路桥费，又如企业向个人采购的创意设计服务。
2、部分行业税率提高幅度较大
“营改增”政策有利于部分消除重复征税，使得部分企业增强国际竞争能力，企业税收负担适当减轻。但是这个减轻企业税负的程度是针对所有企业总体而言的，对于不同的行业或者具体的企业，影响是完全不同的，甚至有可能出现截然相反的影响。以现代服务业为例，交通运输业以前的税率是3%，在“营改增”政策实施后，根据《营业税改征增值税试点方案》的规定，一般纳税人的税率调整为11%，税率提高幅度很大。
3、企业财务人员水平有待提高
“营改增”政策实施前的营业税，按营业额计税，核算较为简单，对企业财务人员水平整体要求不高，企业在用人上也基本采用水平一般的财务人员，对财务人员的培训也较少。“营改增”政策实施后，一般纳税人按差额缴税，对销项税额和进项税额的核算要求的准确度提高，开票和报税程序也有所改变，要求企业财务人员进一步提高水平，从而需要企业投入一定的培训成本，或者要聘用更高水平的财务人员，加大了企业用人成本。
二、部分行业的解决对策探索
针对财务人员水平不高的问题，各地税务征管机关均采取了开办免费培训班和讲座的形式来普及宣传“营改增”政策，提高操作技能，随着培训范围逐渐扩大，财务人员的水平均会得到相应提高。针对部分行业的税率和税负在“营改增”政策实施后有所上升的情况，很多科研机构、高校及征管机关均在积极寻求合适的解决办法，毕竟用财政资金补贴提高的税负不是最终的解决之道，也不会长久实施。
1、文化创意服务业的解决措施
文化创意服务企业主要的成本是人工成本，可能是本企业招录职员的人工成本，也可能是向外界采购的个人创意服务成本。企业支付的职员工资及福利，构成企业的成本，但没有纳入进项税额抵扣范围，也就相当于支出没有纳入增值计算环节，造成抵扣环节不完整;同样的，按现行的制度，只有取得专用发票，才能抵扣进项税额，但个人提供的创意设计服务，只能到国税代开普通增值税发票，接受服务企业无法进行抵扣。这两种情况导致文化创意服务企业无进项抵扣，或者进项抵扣极少，加重了企业税负，特别是一般纳税人，税负基本接近于税率6%。增加进项抵扣金额的解决方案有以下几种：
(1)以社保缴交基数乘以固定比例税率计算进项抵扣的方案。该方案以企业当月向社保部门缴纳的员工社保的工资基数为税基，乘以适当比例税率，计算进项税额予以抵扣。这种方法类似加工企业向农户采购粮食产品时，农户不能够开具专用发票，国家规定按采购金额的13%计算进项税额予以抵扣。随着信息技术的发展，以及推行“四证合一”的政策，税务部门和社保部门共享数据已成为可能，且社保缴交的数据的准确性能够核查，以此数据作为税基，具备准确性、合理性和可操作性;税率的确定，可以综合测试，在3%～5%之间确定一个比例。在纳税申报时，只需要在申报软件中的进项抵扣明细中增加一栏“当月缴纳社保的工资基数计算抵扣的进项税额”，由企业申报时填写社保纳税基数合计，自动计算可抵扣税额。采用此方案，也能够促进企业积极性规范用人方式，依法合规的为员工缴纳社保。但确定税率是此方案的难点。
(2)以当月缴纳的个人所得税作为进项税额抵扣的方案。增值税的设计原理和初衷是避免重复征税，降低企业税负，企业作为一个纳税主体，一个流通的环节，以收入减去支出后的增值额为税基进行纳税。基于其原理，企业进行生产经营活动发生的所有采购及开支均应作为企业支出成本，包括固定资产、原材料、水电、人工等。正常情况下，固定资产、原材料、水电均能取得专用发票，可纳入进项抵扣，但人工这个对文化创意服务行业非常重要成本因素却没有办法抵扣，似乎在计算增值时候未考虑人工成本因素，合理性值得商榷。将企业当月代扣代缴的个人所得税额直接作为进项税额抵扣，相当于在计算增值时考虑了人工成本因素，抵扣环节完整，具有合理性;由于企业发放的工资及计算出来的代扣代缴个人所得税均有据可查，且征税凭证都有编码，便于申报时征管机关核查。因此，此方案可操作性强，不足之处是计算个人所得税时有起征点，计算出来的个人所得税金额较小，只能在一定程度上降低企业税负。
(3)个人提供的创意设计服务代开专用发票抵扣方案。目前，个人向无隶属服务关系的企业提供创意设计服务，是采取到国税局代开普通发票给采购企业进行账务处理的办法，采购服务的企业无法抵扣进项。如果尝试以提供服务的个人为纳税主体，到国税局代开专用发票，交由采购服务企业进行进项抵扣，对采购服务企业来说，能够起到降低税负的作用。此方案所需要的数据本身就在国税局内部，具备很强的操作性，理论上可实现。
2、交通运输业务的解决措施
交通运输业是“营改增”政策中税率变化最大的行业，“营改增”前是5%，“营改增”后，小规模纳税人是3%，一般纳税人是11%。对于小规模纳税人来说，税率降了2%，税负确实减轻了;但对于一般纳税人的中大型交通运输企业来讲，税率增加了8%，但由于交通运输企业的主要成本油费和路桥费发生的支出地域变化较大，且支出常以现金支付，往往供应商不提供专用发票，无法抵扣，这样能够抵扣的进项并不多，导致企业税负大幅度增加。针对经常性的成本费用支出，可以采用以下几种措施解决：
(1)和大型油企合作，使用全国通用的加油卡。交通运输企业可利用大型油企全国连锁的网点和结算优势，在注册地开卡及开专用发票，同时为每辆车配备专用公务卡，方便支出管理和结算。此措施可促进油企加强内部结算和规范管理。
(2)在高速通行费“营改增”的基础上，采用全国联网的一卡通。目前高速通行收费是缴纳营业税，没有进行“营改增”，要彻底解决交通运输业的税负偏高的问题，急需要对高速公路收费进行改革。高速公路收费改革可尝试成立全国高速公路有限公司，将全国所有高速公路公司合并，实现统一管理和结算，在此基础上有两条路可走，一是取消收费站，和油企合作，将收费加入燃油中，海南省在这方面是有成功先例的，推行成功地机率应该较大。二是不取消收费站，高速公路收费按月统一给持卡通行的汽车拥有企业开具专用发票，高速公路公司的各级结算由其内部通过系统自动实现，交通运输企业以所有卡的扣款记录为依据向高速公路公司索要专用发票。
(3)和全国知名连锁的维修服务企业合作，定点维修，集中结算。维修成本是交通运输企业成本的一个重要组成部分，由于汽车的流动性强，维修地点不具可控性，一般提供服务都为小维修点，支付结算又多以现金为主，难以取得进项抵扣。和全国知名连锁维修服务企业合作，可以利用其网点优势，享受快捷服务，同时利用其内部结算，实现收费集中结算，统一开票。
(4)探讨降低税率的可能性。在以上三种措施都不能得到有效执行的情况下，是否探讨将该行业税率降低，以降低该行业的税负，促进该行业的发展。
3、物流辅助业务的解决措施
物流辅助业务的税率，“营改增”前是5%，“营改增”后，小规模纳税人是3%，一般纳税人是6%。对于一般纳税人来说，税负稍有提高，但抵扣未有明显增加的，可以考虑人工成本抵扣方案和固定资产建造成本进项抵扣方案来降低本行业的税负。
(1)快递企业可考虑人工抵扣方案。快递企业主要成本是人工，大中型快递企业“营改增”后，由于缺乏进项抵扣，税负明显增加，可以参考文化创意服务企业采用社保缴费基数乘以固定税率计算抵扣进项税额或者采用当月缴纳个人所得税作为进项抵扣金额的方案。
(2)仓储或搬运装卸企业应考虑建造成本进项抵扣方案。这种企业提供物流辅助服务，往往在建造时产生大量的建造成本，在运营时发生成本较小，但销项税金均是发生运营环环节，造成建造时可能归集大量的进项税额，运营时陆续产生销项税额，存在抵扣时间差。因此，应允许该类型企业建造时归集的进项税金均匀在运营期间抵扣，以降低该类企业的税负。
三、未来可实施“营改增”的行业及措施
在生产和商品流通环节中，差旅费构成生产经营成本的重要组成部分，但酒店业和路桥费并没有实行“营改增”政策，无法进行进项抵扣;从事客运的交通运输业也没有对单位开具专用发票，这部分支出的税金没有纳入抵扣范围，造成了重复征税，加重了企业的税负负担。可以逐步尝试用以下方案解决：
1、酒店业“营改增”构想
酒店业在建设初期投入成本较大，运营期间主要以人工成本为主，因此可以考虑建造成本进项抵扣和人工成本抵扣相结合的方案，酒店企业可对有合作协议的、具有一般纳税人资格的企业客户开具专用发票。一方面，酒店企业实行“营改增”后，本身税负不会增加;另一方面，给其他采购服务的企业提供了抵扣的可能。
2、路桥公司“营改增”构想
路桥公司的“营改增”方案可以结合交通运输企业的税负降低方案共同研讨，参照物流辅助业的仓储企业，主要以建造时归集的进项税在运营期间均匀抵扣的方式，结合人工成本抵扣方案，解决路桥公司营改增的难点。
3、客运交通运输企业对企业开具专用发票的构想
客运交通运输企业出具的车票既有乘车凭证功能又有报销功能。目前，铁路部门正逐步推行凭二代身份证直接乘车的方案，以后可逐步取消纸质车票，全通过刷身份证乘车。因此，可以针对以单位名义注册并具有一般纳税人资格的订票企业为其员工订购且从单位账户扣款的车票，企业在一个月内发生的票款总额开具专用发票供企业抵扣。目前铁路是全国联网，操作具有可行性，但公路运输比较分散，操作起来有难度。
综上所述，“营改增”是有利于我国完善税制体系建设的重大举措，实施好“营改增”政策，能够最大限度地避免重复征税，能有效地降低各行业的税负。目前“营改增”所遇到的各种问题是暂时的，只要群策群力，从全国整体的角度，找出解决办法，就能将“营改增”政策实施的更彻底。
参考文献：
[1] 陈晓微.“营改增”过程中存在的问题及对策分析[J].现代商业，2015(1)：183-184.
[2] 李郁明.物流业“营改增”试点中的问题与对策[J].财会月刊，2013(5上)：21-22.